CEO的胡言胡語策略管理組織績效成本習性成本會計

淺談組織成本習性

  1. 什麼是成本?

首先,會計學上有兩大學術主軸分別是 (1)財務會計(2)管理會計,而「成本會計」是管理會計裡的範疇,傳統會計單元定義的「成本」表達的是資源的流出。可能是現金、應付義務、提供的服務、或是貿易者預期未來將帶來獲利的:貨品、資產、及購入的服務,他是一句中性的詞彙,不是所有的成本都是不好的。

所以我們要削減成本,例如此次的武漢肺炎來臨你有一堆庫存口罩成本,此時它就從未發生前的不好的庫存成本轉變為好的庫存成本。也不是成本就一定是好的成本,原本的判斷是未來黃金會漲價,所以你先掃進一堆庫存,很不幸的從此之後的金價連續下跌,這時的黃金庫存成本就組織而言就是不好的庫存成本,所以說成本好不好這是一句中性的詞彙。成本會計是較內部管理導向的,注重的是成本管理系統用來了解成本的性質與習性,可以讓資源擁有者將有限資源做最適化分配來管理、創造、富有價值的資產。也就是說成本會計的目的在協助明智且謹慎的監理公司整體資源。

 

2. 什麼是成本結構?

「成本結構」指的是現有組織流程架構所衍生出一系列的規範所帶來的必須耗用的組織資源,它通常會伴隨著不同組織用不同的方式為其客戶創造價值,這個創價流程必須有的資源耗用結構,例如:以產品領先策略的主軸的公司相較於以行銷導向為策略主軸的組織,其所需員工技能與內部營運流程架構就會明顯不同,當然成本結構就會不同。

「成本結構」:成本的結構性是誰決定出來的?內部營運流程架構是誰決定的?

從財務的觀點而言,要想節省成本,除非是流程或作業改變進而改變整體成本結構,否則任何其他的成本刪減行為都是徒勞無功的。而流程的改變要基於策略性的理由,一個具有超越傳統財務管理系統的優秀公司,流程再造必然會從策略出發,從組織結構設計、獎懲系統的建置、到公司的顧客價值主張,重新關注資源投注的重點是否與策略相聯結?是否有地方資源過多,有地方卻不足?然後關注組織的執行力,持續性且長期的投入才能收到成本結構的改變。

 

3. 什麼是組織成本習性

「成本習性」指的是現有組織成本結構下人員固有工作模式下所衍生出一系列發生費用與成本的固定習慣,也就是說一群人用什麼方式工作就會有固定的費用產生,這是強調組織行為會帶來固定會發生的成本。例如:組織的工作排程不良,原本可以使用海運的方式大幅度降低貨運成本,可是常常生產不及,最後只好選擇使用空運方式交付國外客戶訂單,這個組織的運費始終居高不下的真正原因來自生產排程等等因素造成,這就是所謂的組織成本習性。

很多經理人一直努力想要降低組織的成本讓獲利極大化,但往往不得其門而入,無法理解組織成員花費的習性,工作的思維的限制才是無法有效削減成本的真正原因。最後只會做所謂的減薪、裁員、跟供應商議價、延長應付帳款日期等等見樹不見林的事情,因為他不了解有效的控制成本,讓有限資源放在增長極大化的地方,是因為他沒有認清「組織成本習性」才是發生的根本。

要有效運用資源就必須徹底了解公司內的「成本結構」以及這個結構相關的「組織成本習性」,改善成本的第一步要從了解成本習性開始,當然、組織存在的使命與願景與商業模式一定會很大幅度的決定了公司的「成本結構」,後續人員的組織核心價值觀與行為準則也會決定了「組織成本習性」。有時候公司的使命與願景與商業模式要讓它能發揮帶領組織追求成長、達成使命的過程中,經理人使用了錯誤的財務衡量指標,型塑了錯誤的行為準則,當然隨之而來的匹配的一致性(Fit)失能,組織就會失去成長動能,甚至有時候更像是煞車會讓組織一動也不動。所以一些大型的組織擁有有經驗且富有經驗的經理人之所以墜落神壇還是來自於深刻理解組織致勝的關鍵是讓「成本結構」與「組織成本習性」要與公司的使命與願景與商業模式有很好的匹配性,這個一致的匹配性需要經理人競競業業長期不斷的投入改善不一致性使其慢慢趨於一致性。豐田汽車的持續改善TPS就是此類的典範。

改善成本來自於改變舊有的工作習慣,但是最大的阻力來自人們的行為僵固性,人性對於不熟悉的事情基本上都是抗拒的,人們對於自己習以為常的事物會比就具有安全感。當然有時候改善初期帶來的是更差的狀態,這會讓人們認為改變是不好的。但是在這劇烈變革的時代,只有改變自己的舊有行為與思想才會讓我們擁有強大的競爭力。

Activity-Based Costing產品開發產品認證策略管理組織銷售策略領導變革品質管理成本會計教育訓練

銘乾寫的個案22-LED晶舟盒生產效率提升

角色介紹

    • 邱總是久久長長股份有限公司的總經理
    • 小王是久久長長公司資深業務人員
    • 小謝是久久長長公司的工程單位主管。
    • 小鳳是久久長長公司的智財人員。
    • 小中是久久長長公司的工廠處主管。
    • 小強是久久長長公司的製造單位主管。
    • 阿俊是久久長長公司的成型專業人員。

 

 

個案本文

背景介紹

久久長長公司是一家總部位於土城之半導體產業服務供應商,除了土城總公司外還有在樹林及台南的南科分別有兩座工廠,員工總數260人。公司18年前草創初期主要從事塑膠模具的製造與CNC加工為主,是一家非常傳統典型的「黑手」工廠。後來因為台灣政府喊出「兩兆雙星計畫」半導體與面板產業成為眾所矚目的明星產業焦點。在一個偶然的機會下,邱總承接到某大半導體代工廠的新產品的開發專案,協助他們提升良率降低成本並擺脫國際大廠的箝制,邱總由此判斷出半導體產業會有一波在地化製造服務的需求,便毅然而然決定將公司轉型到半導體的零組件與設備製造領域。

他以全方位滿足顧客的製造服務需求為經營策略,以客製化的手段,提供半導體廠晶圓及光罩最佳的保護、傳送與儲存解決方案。同時並藉由國際參展、加入半導體協會參與國際規範的制定以此與國際大廠技術合作,拓展公司的生意範疇到全世界的半導體廠商,藉由完全不同於國際大廠的策略定位,以服務供應商的角色、全球業務佈局來建構公司獨特的競爭力。

所以久久長長在全球半導體產業裡面慢慢有了很好的口碑,也就是說,如果這些工廠裡的工程師若有一些疑難雜症的問題,就會來找該公司,該公司會想盡辦法幫他們解決這些問題的,解決問題的同時會將專利一併建立起來,成為未來阻絕競爭的有效手段。

2012年年底的某一天,邱總從辦公桌站起來手中端著祕書泡給他的拿鐵咖啡,走到窗邊望著窗外河對岸遠方的工廠,思考著為何會收到法院寄來的競爭對手邊懶公司的太陽能產品專利侵權的訴訟書?這家邊懶公司他在之前只是稍有耳聞,但是從來未出現在他的競爭對手名單中,但是此次他為何會如此大動作來提告?連事先的警告信都沒有發,就直接對我們提起侵權訴訟,想必是對他的生意產生很大的威脅,才有可能如此做法,但是現在公司內對於太陽能載具這個產品線一直興趣缺缺,他卻當成寶,想必一定有許多秘密藏在其中。

過去以來業務高層對太陽能載具產品一直認定是一個毛利非常低,不值得投入資源的產品線,依廠內SAP標準成本分析及市場售價來看,幾乎是沒利潤的,如果公司內的成本資訊是正確的話,為何一個沒利潤的產品線,會引發競爭對手要花大錢進行一連串的專利侵權告訴?這樣會不會太小題大作。

邱總的商業直覺告訴他事情沒那麼簡單,於是他首先召集智財人員針對競爭對手此次提起訴訟的專利進行鑑定及相關的訴訟準備作業,先確定公司內的太陽能載具是否真的侵權以及後續如何避免真的侵權後的賠償風險。同時我們也去找找我方專利是否對方也侵權來做為專利訴訟的攻防手段之一。同時他要業務單位同仁收集邊懶公司相關所有的產品類別及營收分布狀況的資訊來釐清為何他們如此反應激烈。

數日後在此一專案的會議上,公司專利的負責人小鳳報告說,他發現邊懶公司此次告我們的專利是瓢竊我們交給客戶的新設計,我們也有申請新型專利了,只是慢了他們三個月,所以現在我們的專利是無效的。邱總聽完嚇了一大跳,他問說這是什麼狀況,怎麼專利被人家搶了,現在還因為這個緣故被告?這不是很冤嗎?

小鳳報告說:「根據她調查的結果,我們根據客戶的要求進行產品設計上的改良,例如:內部使用鋁擠型圓桿來強化強度,並且降低成本,客戶要求是可拆裝式的設計,所以我們在側板上使用插銷的設計結構來讓客戶未來若是單一的桿子損壞就可以將之更換,這個是不同於他們的原始設計是採用熱熔的方式結合側板跟桿子。這些資料我們在研發設計簿上都有留下成果,我想未來在訴訟上會是我們有利的證據。我猜測因為我們是等到客戶確定接受這個設計之後才去申請專利的,而邊懶公司是在客戶端看到我們這個新設計就立刻去申請新型專利所以才會有我們慢三個月申請的烏龍狀況發生。」

「另外我發現,他們幾乎是一拿到專利證書之後立刻去找人做專利的有效鑑定,等到他一拿到這個技術鑑定報告書之後,就立刻去智慧財產局按鈴申告我們專利侵權,看起來是一個周密的訴訟計畫,完全是針對我們有備而來的。」

小邱問說:「如果是這樣,難道我們不可以去撤銷他申請的專利嗎?」小鳳回答說:「沒有辦法,因為專利是申請主義,如果我們比別人早發明但是晚去申請專利,該專利還是隸屬於先申請的人擁有。唯一我們只有具有排除權的是我們可以提出證明,在他提出申請前,我們已經在銷售的銷售證據,例如報價單、訂單、出貨單、樣品單等等,但也是僅止於該客戶而已,在他們提出申請後我們找的新客戶基本上都不行。」小邱說:「那趕快去找這些證據,幸好我們現在就只有這一個客戶,如果你說的是真的,我至少還不需要擔心求償的問題。但是還是要去研究看看有沒有機會將他的專利撤銷掉,這樣才不會再被騷擾也才能一勞永逸。」

接著業務小王拿著業務單位收集的邊懶公司的一些營收與產品資訊報告給邱總知到,報告內容如 【附件一】 所示。邱總看到這份資料後才恍然大悟,因為邊懶公司它的營收與獲利的兩大主力產品正是太陽能載具及2、4吋LED藍寶石晶舟盒,而且整個市場規模與毛利率,跟當初業務單位當時總是認為的無利可圖跟市場規模不大的看法剛剛好相反,也就是說是這兩個產品線的營收跟獲利貢獻,讓邊懶公司的許董事長開始有了雄心壯志,想要跟久久長長公司走一樣的路,帶領公司朝向上市上櫃的道路前進,因為現在他的營收跟獲利狀況完全有足夠的條件。

而現在久久長長公司也開始投入太陽能載具產品及2、4吋LED藍寶石晶舟盒開發,並且開始跟邊懶公司在各個客戶端競爭起來,例如這次的連井太陽能公司的ACI Cassette訂單,這是邊懶公司的主力產品與客戶,如果讓久久長長公司成功跨進去這個領域,一定會影響與威脅到邊懶公司未來整體營收與獲利。

想當然爾,邊懶公司為捍衛自己的主營業務與獲利,當然會發動這次有備而來的訴訟。原因無他,就是一個競爭威脅的攻防之戰而已。邱總明白了這場專利戰的來由為何了。他一邊請智財專利人員彙整相關當初產品開發的歷程資料來做為專利無效舉發的證據與相關的智財攻防戰準備資料,另一方面他也請業務人員擴大進行LED藍寶石晶舟盒產品,全球市場的市場狀況分析與評估作業,邱總要再次確認這個市場為何被我們輕忽了那麼久?幾乎是無視它存在的事實很久了,才導致現在忽然多出了一家競爭者出現在眼前,並對我們提出訴訟。

因為早在3~4年前,幾乎是跟邊懶公司大約相同的時間,久久長長公司就已經投入2吋晶舟盒產品的開發及銷售了,但是業務端給的訊息始終是這個產品的市場價格太差、東西品質要求太高,而我們的成本沒有競爭力。因為沒有辦法拉高最終售價,所以整體業務一直都沒有什麼起色,他也曾經不斷的在業務會議上要求業務要加強這方面的銷售,但是也是沒有用。

邱總還記得,為了這幾個產品線的拓展,他曾經在大陸事業處的編制裡面聘請一位業務讓他專心負責太陽能跟LED產品相關市場開發工作,而他卻一直抱怨公司的產品定價太高,所以他無法順利將產品銷售出去,最後邱總同意他的建議,將此產品移去大陸當地生產以降低成本,公司將台灣開發好之模具移至上海分公司找當地射出廠商來代工生產,專門作為大陸當地的產品使用,但是這件事情因為執行力不佳,最後還是無疾而終。想不到現在這個沒有利潤的產業竟然會在3~4年後養出一個競爭者出來咬他,真是讓他始料未及。

2吋、4吋晶舟盒的開發

2009年初,業務單位小李接到某LED藍寶石晶片生產商的來電,詢問公司有沒有2吋晶舟盒這種類型產品,當時市場主要的供應商是美商英格爾公司,一個售價將近120元,業務評估完公司內部成本將近70元/每個,覺得價格不錯還可以做。於是業務單位提案建議開發此一產品線,因此,此一案子就被排進久久長長公司新產品開發審查會議,最後會中決議通過進行此產品專案開發,當時依照業務單位提出的資料顯示,市場總需求量只有5,000~10,000PCS/月,故決定上、下蓋採用共模方式開模(1+1),中框採用1模1穴的方式開模來節省模具開發的費用。

後經公司內業務、研發等相關專案人員半年多的努力,送樣給客戶測試及成品試模與修改,工程條件的確認等等,最終取得LED藍寶石晶片生產商認證通過,取得首張的小批量訂單。但是由於設計階段並沒有嚴謹的去檢查驗證一些相關的關鍵尺寸與大量生產時仍有一些待改善的問題沒有真正被克服,所以經過半年多的少量出貨後有許多問題一直發生,導致客訴不斷。

例如:盒子PP材質的選用上,客戶要求透明度要好一點,上下蓋之間的密合度不夠、中框的變形量太大及成品會有黑點雜質等等。當時久久長長公司的營收正創歷史新高,廠內的管理、工程人員都把注意力放在一些高毛利的主力產品的生產與改善上,根本沒有什麼心思放到這一個低階產品。由於當時高毛利的訂單很多,工廠光忙這些訂單就已經應接不暇了,而這個LED藍寶石晶舟盒產品的總營收跟毛利實在不夠具有吸引力。

想當然爾在後續需要的製程持續改善上,所投入的資源與人力一定是會被排擠掉,當然就會有無法即時解決量產出貨後的品質客訴問題。品質不好又不能及時解決,最後客戶當然不會再下單,所以後來客戶開始找到邊懶公司來開發這幾個產品線,一家公司積極、一家公司消極,最終的結果就是久久長長公司被動放棄這個產品線,而競爭者慢慢養大了,就回過頭來要蠶食久久長長公司現在在乎的高毛利產品,最後會有這樣的結果實在是讓大家都始料未及。由於邊懶公司對於久久長長公司提起專利訴訟案這件事情的發生,才讓邱總警覺到,原來太陽能、藍寶石晶舟盒市場它是一個有利可圖的產品,不然它怎麼會有能力養大競爭者?為了阻絕競爭者,他必須投入足夠的資源來跟邊懶公司競爭技術、品質與價格。

為此邱總成立一個專案小組,自己親任專案負責人,他發現除了太陽能Cassette、LCD 金屬Cassette產品之外,藍寶石晶舟盒也有很大的營收,於是他再次啟動2吋、4吋的藍寶石晶舟盒生產計畫。

他首先成立藍寶石晶舟盒專案小組,每周固定時間開會檢討Review整個生產瓶頸與生產流程,徹底解決之前出貨所面臨的問題點。再來,他請業務重新再收集全球市場實際需求量,並請工程單位精算出廠內生產成本來擬定銷售的訂價策略,因為他知道,接下來他必須以低價搶單才有機會再從邊懶公司手裡搶回訂單,他的目標喊出要全球市場佔有率達80%以上。業務單位經過兩週的資料收集後,在每周的會議上報告,他們評估出2吋晶舟盒需求量約60,000PCS/月,預計年營收貢獻可達2000萬元的市場規模。

2吋藍寶石晶舟盒重啟戰火

2013年1月邱總開始重新啟動2吋晶舟盒專案,進攻2吋、4吋藍寶石基板晶舟盒市場,並擬定要用低價銷售策略來破壞競爭者的營收與獲利。過去以來因久久長長公司多年來都專注在利基型產品(如光罩盒、光罩傳載盒),所以公司長期以來投入了許多研發經費,取得許多專利,也從這些產品線獲取相當不錯的利潤。公司上市櫃當時就是以毛利率高達46%的成績獲得主管機關的肯定成功上櫃。

現在,這個低毛利的產品線邱總決定接單,這就考驗著工廠是否可執行低成本競爭策略,如果最後公司有能力接單並從中獲利,就可顯示公司不再是只會生產客製化高毛率的產品而已。如果成功又可填滿公司南科廠的產能,提高整體生產稼動率,也可以減少公司虧損的金額,正所謂少虧就是賺到的道理。

於是會議中開始相關的工作的彙整與協調,模具開始安排整修及試模驗證作業;由於邱總明白指示既然邊懶公司可以從中獲取利潤,久久長長公司當然也不能例外,除了要能獲取利潤外還要搶下競爭對手的主要客戶與市場,不管是台灣還是大陸市場,都要全力去爭取此一產品訂單。基於此一政策,台北廠內工程單位主管小謝重新計算並做產品成本分析,希望從此這些資料中找到可以降低成本的改善之道,從事後結果來看,這個方式真的能有效降低成本。

首先,針對之前原有的兩家送樣失敗客戶,請業務小王重新進行業務拜訪。當然,小王免不了被客戶一頓奚落,小王表達了公司重新銷售此產品的意願及爭取重新送樣的機會,同時表達公司願意以更便宜的價格接單的意思。由於「價格便宜」這四個字才讓客戶願意重啟此一產品評估,但之前發生的問題點他們要求要完全解決他們才願意下單。

但是,由於工程單位並未真正靜下心來去認真思考問題發生的真正原因,使得黑點雜質、氣泡、密合度等問題並未被徹底解決之,以致公司產品無法與現有供應商品質競爭,在客戶端的送樣,經過三個月的驗證,還是以失敗告終;面對如此的結果,邱總更加強施壓於專案的相關負責工程人員,使得他們不得不重新思考如何改善方能滿足客戶端品質需求。

台北工廠後續提出使用專用射出料管來生產,以減少黑點雜質之產生;他們重新量測客戶端樣品,再次確認所有尺寸是否符合,有不符之處立即安排修模以確保整體尺寸具一致性及氣密性更佳的結果;針對材料部份也重新評估成型性較佳之PP材質,增加排氣道的設置來縮減成品氣泡的產生及使產品透明度更好。因透明度、氣泡及氣密性等老問題被一一克服。業務小王被逼著再去跟客戶爭取再一次送樣的機會,最後總算取得認證通過,重新獲得訂單,但是價格已經掉到每一個35元了。這一段路,咻!一下子,8 個月的時間就過去了,若是一家新創公司可能早就倒閉了。

2013年9月份開始公司從月出貨量3000PCS慢慢拉升,到了12月時,出貨量已達20000PCS。由於低價策略奏效,有些客戶甚至親自找來要買盒子,使得後續的訂單量持續看漲,業務端估出來的數字甚至樂觀到了每個月需求可能有10萬個之多。故工廠端也從此時開始規劃月產能10萬PCS之生產方案,因現有一模一穴的模具,它最大產能約每個月3萬PCS,這無法滿足業務端未來的需求量,故台北廠的小謝提出了一模四穴上蓋模具,一模四穴下蓋模具及一模二穴中框之模具開模計畫,及增購三台射出成型機的資本支出來滿足未來新增的訂單需求量。

由於台南工廠一直沒有一個固定訂單的產品在維持其生產線,在某一次的專案會議上,邱總指示,為填飽台南廠產能,自2014年1月以後,將2吋、4吋晶舟盒產品線轉移至台南廠生產之,新增的射出成型機也要安排放在南科。同時,在2013年底公司的年度目標會議中,業務許協理Highlight該產品下一年度預估的總需求量,保守估計每個月為6萬個整年度約72萬個,但是在推估其可能獲利時,卻意外發現整年度下來預計會虧損2,520萬元,查其原因是因為售價為35元,但是公司ERP的BOM表上每個成本為70元,呈現每賣一個虧一個的現象。毛利率約為負200%。這個可愛的成本分攤計算邏輯,讓2 吋晶舟盒擴大市佔率計劃,看起來會有生產越多賠越多的問題發生,這問題到底是出在那裡呢?

此時,許協理在會議上提出建議,放棄這個虧損巨大的產品線,但是沒有獲得同意。邱總問起了每一個的直接原料費+直接人工到底是多少錢?工廠的工程部主管小謝回報說,該產品材料成本不到10元/PCS,剩下的都是工廠攤提的間接作業成本,這讓邱總百思不解,為何其分攤的成本怎麼會那麼高?即使如此,他還是要求業務不得放棄這個產品線,他相信重點是如何改善品質、成本來創造獲利,而非看到問題就放棄,這才是真正具有創業家精神的表現。

突破現況、降低成本

經過一年多的時間,業務同仁持續努力開發新的客戶,以達成當時邱總設定的藍寶石晶舟盒市占率要達到80%以上目標。但是隨著出貨數量的增加,在每個月的經營管理會議上,財務單位還是持續性Highlight該產品所造成的虧損赤字問題。以致邱總決定再自親自督導晶舟盒專案會議來解決有關2吋晶舟盒月產能如何達到15萬PCS,而且為公司帶來黑字獲利才行,參與該專案人員包含製造單位/研發單位/工程單位人員,以求一次性全方位解決生產性問題。

一次在會議上,工程部做問題報告,報告說:2吋中框射出成型時間為65秒,而上下蓋的成型時間卻只要48秒,兩者的成型週期相差如此之大,這並不符合邱總的射出成型經驗,小謝解釋說,中框射出後須立刻放進整型治具上進行冷卻,目的是防止其產品後收縮產生的變形。過去以來中框外型變形造成客訴問題常常發生,故工廠端非常重視如何控制其變形的監控與管制狀況,所以製作了兩組的整型治具在使用,根據過去的生產經驗,中框放入治具時的冷卻時間約40分鐘,就可以確保其變形量符合規範,但是現在治具不夠,也怕成型週期太短還是會變形,只好將成型週期調慢一點,調慢到每一次生產週期是65秒。但是上下蓋的變形問題較少,所以生產週期可以較快。

邱總問起來,如果不考慮治具不夠的問題,射出中框可以縮短到每次射出成型週期可以少多少秒?需不需要延長放在治具的時間才不會變形?現在只是單純治具不夠的問題嗎?什麼是最佳搭配組成可以生產效率最高?只見小謝支支嗚嗚的回答不出來,他只有在想可以出貨就可以,從來沒有習慣去思考什麼才是最有效率的生產組合,邱總看到這些狀況後沒差點暈倒,他心想,為何這些主管都沒有習慣去思考如何提高效率?也不肯坐下來,靜下心好好想想如何才能追根究底,找出問題的根本原因徹底解決問題,而非,只將精力放在解決眼前的燃眉之急(急著出貨),難怪永遠都會被事情追著跑,形成一個惡性循環,最後自己累垮了不說,事情依舊處理不好。

為達成2吋晶舟盒生產線可以轉成獲利產品目標,此專案會議每周都在持續性的進行,大家為減輕在這個專案會議上邱總所施加的壓力,廠長小中也找了業界的專家李顧問協助至南科廠走一趟,由製造部小強負責說明現在生產參數與流程所遇到之問題,並請他提出一些改善建議。

李顧問發現中框之所以會變形的原因是公模仁有許的凸肋導致散熱過慢所造成的,而過去生產時都是使用普通水來冷卻而已,李顧問提出建議將模具冷卻介質從普通水改成冷凍水、公模仁的材質改成鈹銅(因鈹銅散熱係數較高,可將塑膠材料在成形過程中所產生之熱量,迅速帶走),廠長小中收到這兩項建議就請小謝儘速將原本一模一穴之舊模具的模仁拿來修改並測試其效果,但是在專案會議上邱總知道這個改善方向,就將此一個變形問題解決方案交由研發單位的小李專心負責,他要求盡快進行測試,並在專案會議上說明其實驗的進度。

當然,同時在專案會議上邱總也因為得知這兩個建議之後,也二話不說立刻開始跟大家坐下來一起檢視這個藏在細節裡的魔鬼;首先,先確認模具水路設計圖跟實際安裝是否一致?大家檢視了原始設計之公、母模的模具圖來比對現在正在生產之中框模具,已經接好的冷卻水路接法是否有跟模具圖設計的接法一致?邱總很驚訝的發現,竟然不一樣。他要求他們立刻拍照上傳到LINE群組的照片中發現現場生產的模具水路接法只有上下兩條水路有接,而且接上的冷卻水路為油溫機水提供之冷卻水路,因為上面只有兩組水路,可能是現場沒有思考要去接冷凍水的連接水管,所以才會不夠用,而中間有另一組設計圖上標註要接的水路卻沒有接冷卻水路,一經詢問現場的成型師傅,他的回答是為避免模具過熱而沒有接水路,但是猜想應該是沒有足夠的冷卻水路而沒接才是真正的原因。

另外,再從模具圖設計的冷卻水路設計的走法,也發現原始的設計會有問題,原本設計的水路會造成模具公模仁局部過熱問題以及會有公模仁左右側散熱不平均等現象,這會導致後續射出成型參數條件調整不易,以及四個模穴散熱時間不一致會延長整個成型時間還有中框變形的問題。從模具圖上發現這個問題後,小李去量測公模模具表面溫度,實際量測出來左右側溫度真的有差異,而且發現公模溫度消散速度不佳,會隨著生產模次的累積而慢慢變高,以致整個中框後收縮的品質問題,持續困惱著生產單位,經過這些聚焦於問題發生原因的討論,大家慢慢地找到問題的癥結點了。

同時,RD單位小李也利用原本要報廢的一模一穴之中框模具,在公、母模仁上加裝溫度感測裝置,來驗證前面水路設計的推論,小李他利用此一模具監控在生產過程中溫度變化與後收縮變形關係,希望找到中框變形的解法;首先、他將公模設定使用冷凍水約10℃、母模採用一般冷卻水,水溫約25~28℃,經由實際生產之後約生產三模次,公模溫度就飄升到30℃左右、而母模此時約31℃左右,接著,再持續生產至15模次後,公模溫度升至35℃、母模溫度32.5℃左右,此時公模溫度已經比母模高了。他後續進行了這些條件下生產的中框成品它的變形量量測,發現有隨著生產模次越多,其變形量會越大的現象,初期由收縮0.25mm,慢慢變成收縮到0.6 ~ 0.7mm以上的尺寸,所以才需要放入治具上使它不至於收縮量那麼大。

由此測試結果可以得知,現有模具水路設計及冷卻的設備無法將塑膠材料成型時所產生之熱量立刻帶走,熱量會殘留在公模仁上,導致生產的時間越長,模具溫度將逐步上升,上升到射出帶入的熱量與水路帶走熱量互相平衡為止,所以之前的做法就是延長每一個生產週期的冷卻時間以及利用治具來矯正變形量,但是這些都不是最佳解。

小李發現,只要公模仁與母模仁維持在相差15℃的狀況下,它的變形量會小於0.2mm,而這個變形量就小於客戶要求的公差,就有機會將放入治具做變形矯正的工段去除。於是大家開始著手於冷卻的改善手法思考,例如,可以提升冷凍水裝置如增加加壓馬達,加大冷卻水流量、改善模具水路設計;因為模具公模與母模溫差越小,成型後之後收縮越大,故在生產時須將公母模之溫差拉大,來減少材料後收縮,可藉由母模裝普通水,公模利用冷凍機的冷凍水降溫到10℃等使用不同冷卻系統、模具冷卻迴路設計及模仁材質選用來達到此一目標功能。

由此實驗測試所得到的結論,迅速導入在第三套多模穴模具的開發上,模具水路被重新設計,以達到可以分別調整各模穴之模溫為目的;公模仁材質選用散熱係數較佳之材料-鈹銅-來製作;模具內部加裝模具溫度感測裝置,以利隨時監控模具的溫度變化,以求達到最佳化的生產條件。不僅成型週期大幅度縮短,中框變形問題也被克服,在生產時就不需要那麼多的治具與人工來進行成品整型的工作,大量節省了工廠空間及人力,並能有效及時監控產品的品質,非常巨幅的改善了原本的成本問題。

2吋晶舟盒產品,是屬於低毛率的產品,LED產業因為過度競爭的緣故,大家都無利可圖,誰可以生產出最低的成本誰才有可能存活,只有提升生產效能才能從中獲取利潤,想要達成降低成本目標,工廠對於生產週期就應該斤斤計較才對,但是,這種觀念對於久久長長工廠現場單位人員而言卻好像沒有,在專案會議中常常會聽到生產週期少個1~2秒,有差很多嗎的回答?實在讓邱總很傷腦筋。殊不知,在微利時代就該錙銖必較,就算是每個生產週期就只少一秒,它可以為公司帶來的獲利,就長期而言也是相當可觀的。

邱總為了讓與會同仁了解到降低每生產週期所帶來成本改善效益提升,他逐一將現有生產週期條件參數及預計減少生產週期秒數一一分解在白板上計算給大家看,他假設以現有生產模式的一模四穴模具、生產週期如果可以減少10秒,最後以24HR連續生產假設,計算出數量的差異數,再去乘以售價,每日會產出差異約會相差高達5.8萬元銷售額的價差,經由此計算的展示,整個專案成員都睜大眼睛看著白板上分析出來的數據,最後也都表示認同此計算邏輯,且會後續去找尋最佳的生產條件來降低生產週期。

邱總也當場請南廠小強立即跑到機台邊去看目前生產之產品上蓋及下蓋,其生產週期及冷卻時間為何?小強立即查看機台參數後回覆:上蓋週期47秒/冷卻27秒、下蓋週期43秒/冷卻23秒,邱總看到此資料又傻眼了,他問起為何上下蓋外型尺寸差異不大,冷卻時間卻相差了4秒,其原因為何?小強想了一下後回答:是為了解決氣泡問題,因上蓋的成品有氣泡較多的不良品問題,所以增加冷卻時間來解決。

邱總聽到此答案後,猛搖頭,對著小強說氣泡問題要解決跟冷卻時間加長有何關鏈性?你們都是在拍腦袋做事嗎?不會靜下心來認真想一下問題才會有答案啊,不要遇到問題就隨便提方案,還是要坐在哪裡等著老闆來指示如何處理才能解決問題嗎?大家都應該是專業人士,這些射出成型的基本常識都應該要會啊,不會也要去找會的同事請教,這些基本功都不會,也沒有主動學習的意願,難怪公司的生產效率零零落落,問題一直持續出現,也沒有能力解決,邱總好生一頓訓話,其實也不知道到底大家聽進去沒。

邱總交代小強要去試出最佳冷卻時間,因整個上、下蓋的成型過程它的冷卻時間佔了整個生產週期50%時間,如果可以找出最佳化的條件,就能大幅度縮短成型時間,相信我們才能達到產能最大化、成本最小化的目標,邱總跟大家表達其目標是要囊括全球所有2吋晶舟盒,市佔率第一的目標。如果公司能將此一產品線導入大量生產模式,良率及效率也可以維持在最佳化狀態下,這個產品線將會比光罩盒更有利潤,也可以為台南廠區找到一個固定出貨的產品線了。

何種清洗方式較優?

2吋晶舟盒產品在射出生產所面臨的品質問題,經過大家幾個月的專案會議的追蹤與討論,問題已經解決了大半,品質大大提升、生產成本也有相當大幅度的降低,2吋晶舟盒產品不清洗的品項為公司出貨的大宗,約佔出貨量的七成到八成,它的售價較低、毛利率也低,剩下的二成到三成的出貨量是需要清洗工段的品項,它的售價較高,毛利率也較好,如果連清洗的工段也一併思考如何提升清洗效率,那這將可為公司帶來可觀的利潤,正符合80/20法則,百分之二十的產品貢獻百分之八十的利潤。

一次專案會議上,邱總詢問此產品線清洗方式是用人工清洗還是手工清洗,得到的答案竟然是用手工清洗的成本比用機器清洗的成本來的低而且產出已能滿足現有的出貨需求。邱總反問,由6吋光罩盒生產模式及成本計算所獲的資訊都是機器清洗成本、生產品質、產出量及人工時數等都較手工清洗來的划算,但是為何現在的答案是相反?於是他又開始在白板上開始計算整個產出的數字,最後計算出來的結果又是機器清洗會比較節省成本也有效率。

過去的手工清洗做法是,需要清洗的晶舟盒經由人工清洗後,放置於無塵室裏面晾乾,隔日再進行包裝出貨;經過分析每個盒子使用的清洗時間是三分鐘,如改成原本稼動率不高的DMS清洗機清洗,只需要再製作專用之清洗架即可,而且南科廠內自己本來就有鈑金線,自己製造只要原料成本而已,並不需要花費太多的成本製作。現在清洗機稼動率很低,拿來清洗2吋晶舟盒是最好的產能利用,並不需增購其他設備,而且可以大幅度降低清洗的工作人員。此次之所以會認為手工清洗會成本較低的原因就是認為手工清洗設備成本較低,而且不需要特別拿去烘乾機乾燥。但是他們忘記考量機器清洗可以降低人工成本這個因素,還有不須再增購設備。

使用機器清洗的大原則確認後,邱總為了讓主管們實際了解成本上差異,依現場所提報資料計算出人工清洗成本及每日最大產出量,並計算自動清洗機之每個治具架可放之清洗數量,每次清洗時間及人員上下料時間等因素,兩者相互比較後高達70%成本降低的成效,這結果讓原本的小謝、阿強始料未及。

公司管理人員都被舊有的工作習慣給制約住,往往都會因循舊做法而沒有習慣去用數字去計算真正的效益是什麼?有時候理論與計畫是需要這樣的做法才合理,但是現場工作人員的做法去仔細檢查又不是那一回事,整個工作習慣都沒有建立起如何做會更有效率的思維。像清洗這件事,又是一個不用腦袋思考,而只是憑直覺式的反應在做決策的例子,邱總實在是傷腦筋,他思考著該如教導這些主管,學會利用數據資料來解決生產與管理的問題,而非使用經驗及直覺來下決策!看來會是一條長路要走。

 

 

附件一

年分 營收 稅後淨利
2011 4.9億元 0.78億元
2012 3.28億元 0.58億元
2013 4.5億元(預估) 0.51億元

 

 

 

【個案問題與討論】

 

  1. 個案公司市場評估方式是否恰當,以致錯失開發先機,應如何建立市場評估機制,以提供精確市場資訊,以利後續產品評估及開發執行?
  2. 個案中久久長長公司過去以來一直認為太陽能跟LED產業是一個無利可圖的行業,想不到此一無利潤的產業最後竟然養出一個競爭者出來咬他?是什麼緣故造成此一結果?
  3. 從個案來看,為何只有邱總才能驅動專案進度的推動,其他主管又扮演著被動角色,應如改善整個管理架構及機制,讓其他主管也能扮演好邱總角色持續推動改善專案。
  4. 第一次喪失2吋晶舟盒市場主要原因為何?如何避免再次發生在其他產品線?
  5. 從公司系統獲得之成本資訊,無法滿足市場成本需求時,業務單位應扮演何種角色來督促其他單位SUPPORT該產品接單及生產事宜,並達到獲利目標。
  6. 由個案中資料顯示,同樣一套產品,總共開發三套模具(一模一穴、一模四穴、一模八穴),如何避免資訊落差所造成投資成本的浪費?
  7. 現場單位為何無法生產符合客戶需求品質?應如何改善此問題才能共同創造營收增加?
  8. 現場人員對於成本計算及產能分析方式,應如何培養其此方面技能,才不至於造成決策錯誤?
  9. 低毛率產品生產模式與高毛率生產模式差異為何?如何讓此兩種生產模式並存於工廠?
  10. 為何產能稼動率提升後,對於單位成本獲利是有很大的貢獻?小邱要如何讓小陳認同自己經營餐廳的理念、目標、價值主張及行銷策略?
組織成本會計作業基礎成本制

策略性成本管理

成本管理要基於內部的策略活動而非是遵循外部公認會計準則

要定義一家公司是否經營成功,主要的衡量就是它的股東權益報酬率ROE( Return on Equity ROE:稅後純益/ 平均股東權益。)跟同業相比是否優於他們。也就是說如何以最少的股東投入資源獲取最大的利潤。

要達成一個績效不凡的ROE表現就是需要在兩個地方努力。一個是營收增加,一個是成本降低。總括一句話,如何用最少的錢賺到最大的利潤,而一個好的策略佈局才是唯一能達成此一目標的不二途徑。

每一家公司所屬的產業其實會有一個行業的平均獲利水準,例如飲料業的行業獲利水平就遠高於家電業。創業家選定了一個行業,基本上就已經決定一個公司基本的獲利水平。所以說策略的計畫與施行首先的重點就是公司定位,選擇一個好產業是一個好的開始就是這個緣故。

而什麼是策略?根據哈佛商學院Stephen P Bradley教授的定義,他說:「策略是一組經過整合的選擇,他幫助企業在行業中定位,以便在長期內取得優異的財務回報。」所以說一個好的公司策略要有能力幫助公司獲得高於行業平均值的獲利能力。

收入-成本=利潤。為了達成利潤極大化所以必須追求收入極大化而成本要極小化。好策略可以幫助我們收入極大化。但是有效率的使用我們有限的資源才有機會讓成本極小化。如何有效率的使用成本?一個具有可靠度的成本管理系統就能發揮關鍵的影響力。這個系統需有縝密的設計與持續的執行才能發揮為組織創造價值的功效。它有以下幾個關鍵點須思考。

  1. 符合外部利害關係人財務報導需求的會計系統,不見得適合內部管理決策需求,所以成本管理不能只是依循外部會計準則而已。
  2. 管理決策是要基於營運事實來做決定,才能有效監督及檢視策略是否有效,而成本會計系統的成本可見度與攸關性才能真正有效反映營運事實。而大部分經理人無法區別給外部使用的財務會計跟內部的管理會計兩者之間的目標是有極大的不同,所以常常會發生混亂。
  3. 傳統成本會計系統不一定是很好的管理系統。當成本會計系統架構的設計只考慮支援財務會計系統時,這時候一些及時反映事實的成本會計功能若是沒有,它是無法有效驅動組織改善效率的。
  4. 只有當成本管理系統是具有攸關性、有成本可見度、具有彈性、支援先進的管理方法、以及與財務會計的科目具有適當連結時,這個系統才是一個具有效益與改善能力的系統
  5. 不同於一般財會總帳系統,一家公司的成本系統要具有彈性,它要基於組織策略的需求來量身訂製,以確實呼應組織策略的實施。
  6. 成本管理系統必須著重於內部營運管理的需求。
  7. 財務人員最大的致命缺點是死抱公認會計準則,無意去了解營運的細節,無視於內部營運需要一個有攸關性、及時的財務報導。而營業單位人員又不願意學習會計準則,理解成本系統,來做為他們做決策時的有效參考依據。所以兩造雙方的對峙普遍存在於各個組織中。
  8. 設計一個基於組織策略的需求,量身訂製的成本管理系統時,一定要去考慮組織內成員的可能行為反映,善用這個反應而不是無視於人們行為會隨著制度而改變這個事實。不然最後會讓制度無法推行。
  9. 設計一個基於組織策略的需求,量身訂製的成本管理系統時,設計的重點要環繞在策略、責任歸屬、以績效驅動為考量。最後是以策略是否真正被有效實施作為評量此成本系統是否設計成功。
  10. 不能眼睛只盯著成本管理系統,也要關注非關財務性資訊的其他管理指標,例如客戶滿意度、員工士氣等等。

所以成本管理系統(cost Management system, CMS)需要被組織高層所支持與投注心力來建立。什麼是CMS ? 它是一套資源支出資訊的管理系統,其主要架構是用來統計、監視、 報導、及提供決策相關的資訊與見解。其相較於以符合報導外部公認會計準則的財務會計系統而言,他的成本會計系統較不受專業標準與報導規格的限制,此系統應吻合組織的策略佈局,並回應因策略而產生的內在環境設計與隨之而來特殊成本結構。

一個好的成本會計系統應該可以給管理高層指出資源消耗方案的輕重緩急關係,並且應強調以營運優先為主,符合會計準則為輔的決策準則。

成本管理系統協調公司的長期策略佈局與公司資源耗費習性,以符合對獲利目標的期待。成本管理系統是用來了解公司之成本的性質與習性,將公司內最有限資源做最適化分配來管理資產創造價值,最後實現公司股東權益報酬率ROE最大化之目標。

Activity-Based CostingBalanced Scorecard管理組織家登成本會計作業基礎成本制

公司導入MES之願景與目標

各位同仁大家好:

過去家登精密公司的工廠管理,是由員工自主報工來作為SAP-ERP上標準成本計算的基礎。每天工作結束時,會由作業員將今天的產品生產數、人工工時、機器工時輸入報工系統內將工單結算掉。同時需要將今天製造好的成品或半成品的良品入庫結算,而不良品就直接報廢了。

這個工作要求雖然是說是每天下班就要全部完成,但是事實上我們常常會發現不是工單未結好久,就是在線邊倉的在製成品成本一直拖到次月才去結工單,或者是說工單是三天後才結轉,三天後每個作業員真的會記得三天前花了多少工時在這張工單上?所以我們會看到一個很奇怪的現象,報工的工時竟然跟BOM表上的預計工時一模一樣,原因是什麼?因為要結工單,實際工時也忘了所以直接查BOM表上的預訂工時,乘上生產數目就直接報工結束,反正也沒有人會事後去看資料輸入是否正確。我們就這樣子過了這麼多年,讓老闆每個月在經管會議上念說價差為何如此之大,沒有人可以回答與解決此一問題。

 

導入MES主要目標一:及時、正確的資料輸入來管理價差。

 

另外,我發現一個問題,原本由工單上依據B O M表上顯示的預定生產資訊,跟最後結工單之後的生產資訊有嚴重的落差。例如:原來預計生產1,000個產品它應該只能領105公斤的原料、要用六個小時的人工,以及用六個小時的機器工時等等標準生產資料。

結果輸入的資料卻顯示–超領20公斤原料成爲使用125公斤完成這張工單。真的有入庫1,000個良品,但是不良品卻不見了,這個不良品也是需要管理的,原本人工工時預計標準是6小時,現在變成9小時,實際機器工時卻是奇怪的只有8小時,人工跟機器竟然會神奇的不一致,這些超出的無效率作業時間跟原物料浪費,都會由此一工單吸收最後累積成價差。

公司內ERP的標準成本計算,一開始是由R D部門直接測量實際生產時間輸入的B O M表上所產生,後續則由工程部門做資料的維護,財務部門根據生產單位節轉的資料就會自動拋轉出公司的損益表跟資產負債表。

此張工單最後會跟標準成本做比較,累積差異成價差,例如:125公斤的材料費是由採購系統上採購金額上自動換算出來的金額,這是原料的計算方式,比較沒有大問題,大的問題時如何縮小超領的數量。

人工每分鐘費用率就是以過去公司三個月的平均值設立為標準工資率。此一標準工資率通常會高於真實的工資率數倍的金額,因為它需要幫忙分攤其他的間接人員的薪資跟費用還有無效的稼動率。

費用每分鐘分攤率就用機器小時的使用時間來作為分攤計算的基礎。而這個機器小時的費用分攤率通常也是實際該機器小時的成本數倍高的金額。因為它也需要幫忙分攤其他的間接人員的薪資跟費用還有無效的稼動率,偏偏公司的工廠間接費用是占比最大的部分,這部分的資料輸入不真實影響最大。

由於,現在的做法是工廠每天下班前讓人員輸入生產數目及報工,報工包含人工小時及機器小時的數字。當這個人工輸入的數字,被輸入ERP系統以後就會被自動拋轉出來一個成本數字,包含標準成本跟價差。

這個實際成本跟標準成本之間的差異就是所謂的價差,它是工廠累積一整個月的資料輸入所產生的結果,負價差越高也可以將之視為管理無效的成果。

我們公司現在每個月平均的價差都將近1000萬元左右。累積一年左右的價差將近1.2億元左右。這個數字嚴重影響到公司財報上的預估,因為我們每一季必須發布財報。它必須要被確實管理來降低差異增進效率。這就是我之所以要導入M E S系統的原因。

 

導入MES主要目標二:不是消滅價差而是管理價差

 

「價差」是標準成本跟實際成本之間的落差數字,這個標準成本是BOM表上根據研發或工程單位實際量測真正生產資料、原物料使用、生產時間等等組成,當工單結轉時,依據我們輸入的工時資料所自動拋轉出來的。所以當生管開出工單之後,生產完畢成品入倉庫,且結轉工單時就會自動產生標準成本跟價差。

但是現在我們不確定,實際的工時或者是機械工時真的是如同人工的輸入資料一樣是完全正確的資料嗎?

我們過去的這個資料通常是不及時的,有時候甚至拖延幾天才輸入結轉工單,這就會變成是事後猜測,是粗估的、不正確的輸入資料,所以累積了許許多多的錯誤資訊就會產生這個虛幻的標準成本跟實際成本之間的價差一千萬。

我相信並不是基層員工存心惡意輸入不正確的資料,而是我們的工廠生產模式所造成的,因為我們少量多樣的生產特性,有時候一個作業員就要在一天內做許多張工單,要他們記住真實的生產資料這是不切實際的。像6025光罩盒我相信它的人工工時跟機器小時的資料輸入,就會比較正確,因為它的生產量夠大。

而當人工輸入資料跟B O M表上面的標準工時有了不一致時就會產生價差,我們利用MES系統即時記錄生產資料來取代人工的事後輸入,還是會產生價差出來,並不是有了MES系統價差就會消失不見了,而是我們有了生產軌跡,讓我們找到降低價差的方法並管理它。

 

導入MES主要目標三:減少庫存品成本失真

 

價差有分正價差跟負價差兩種,這個價差跟標準成本會隨著工單結轉成品入庫時,被保存在庫存成本裡面並且記錄到ERP的財務資料裡面,而當這個產品銷售出去時,因為收入、成本配比原則,這時候該張工單的成本才真正被轉拋到銷售當月的損益表內,形成我所謂每個月一千萬的價差其中一部分。有時候這個成品並不是銷售當月生產出來的,而是兩三個月前所生產的,三個月前的工廠稼動率跟這個月的稼動率並不相同。

這時候會產生一個新的問題出來,我們這個月無效率的生產成本例如:產能利用率太低,不良品太多,生產效率不好,無謂工時浪費等等,會被ERP紀錄的所有當月成本給平均分攤給當月有結轉的工單上,如果生產出來的成品沒有被及時當月賣出,這個成本會被庫存中的良品、半成品來吸收,也就是說我們庫存中的成品或半成品的成本,是有包含價差的,這會造成我們整體庫存成本失真,有很大的占比是高估成本,高估庫存成本是不健康的。

現在公司有將近四億元的庫存成本。這一個庫存成本會每一季的被公開,這絕對會影響到外界銀行、投資者對公司的評價,因為我們庫存太高了,已經佔了資本額很大的比例。

 

導入MES主要目標四:做到工廠資訊即時化的管理。

 

導入M E S就是要即時且正確地輸入生產資訊而不是事後人工輸入所有的生產資料。「價差」不會因為MES的導入就突然消失不見了,但是會因為工廠的生產資訊被即時且正確的呈現出來,讓資訊來協助管理達成我期望的

Real time 及時

transparency 透明資訊

Dynamic routing 動態的路徑

technology decision 客觀資料決策。

有了正確的生產資訊被透明且及時地輸入ERP系統我們才能慢慢的減少價差,減少庫存金額,減少材料浪費,減少無效工時,做到即時化的管理。

不是每個月月底根據財報來檢討工廠的效率,這些都是落後指標,對改善成本沒有什麼大的幫助。

如果我們每天早上都會及時地知道,為什麼沒有準時開機?為什麼生產週期變慢?為什麼良率突然降低?現在已經生產幾個良品了?不良品到現在有幾個?誰在生產?檢查人員是誰?等等,經由MES資訊介面上傳中央網站,甚至是手機上。提供、幫助我們可以擁有及時跟透明的生產資訊,這樣我們可以即時的介入,即時的修正處理問題,即時的管理所謂的效率不好的問題,這才是要它帶來的效益,不是等到木已成舟以後再去事後檢討為什麼沒有效率。

而應該是預計早上8:10第一個良品出來結果到8:15以後良品還沒生產出來就要及時介入管理,了解為何無法即時產出。唯有這樣子的做法,才能真正地降低價差的總金額,降低庫存金額,增加效率。

我了解價差不可能為零,也不需要為零,因為也許真的是效率增進了,也許是此批材料不良所導致。但是我希望價差應該是在總銷售額五%以內,這是我第一個目標而不是像現在都在15%到20%左右。

 

導入MES主要目標五:產能閒置或是無效率要能精準區分出來。

 

工廠管理的首要目標就是要管理毛利率的組成三要素,料、工、費–管理原料、人工、機器,只要系統資料能被及時收集與紀錄,被管理者關心與處理就可以慢慢改善。

但是因為接單不足造成產能閒置的成本,就不該被混在一塊搞不清楚到底是工廠無效率造成價差呢?還是業務單位接單太少所造成?此價差其實是產能閒置的成本?唯有清楚區分才能做到technology decision 客觀資料決策,也才能有公正的獎酬。如果當月份的機器是因為沒有訂單的停機,這個費用 就應該被歸屬成產能閒置成本在當月直接費用化,而不該被當月有生產的工單不當吸收。

 

管理原料、人工、機器幾個議題思考 

工單一定要落實當月結轉清楚,少開長工單,尤其是MES導入之後。

原料領用該如何管理?尤其是研發用料的領用更需要嚴格管制。

嚴格監督要照BOM表領料,超領超耗的及時管制,需要繳回廢料才可超領。

庫存管理要落實

就算不良品也要入庫管理,入庫時不可以有成本,結算清楚再領出作廢。

機械工時該如何管理?如何自動收集機器工時?

該如何分攤佔工廠最大成本的攤提費用?

如何區分有效機器工時?無效的機器工時及機器閒置時間所造成的閑置產能?它的成本該如何計算?

人工小時該如何管理?

管理直接操作員工的工時及計算比較容易,只要落實即可。

但是間接人工該如何分攤進去工單才比較合理?

例如:廠長、品保人員、生管人員、倉管人員等等間接人員該如何分攤到真實有銷售出去的產品裡面?

因為做了一堆產品放在倉庫裡面沒有銷售出去對公司是沒有任何價值的。這是需要大家一起努力的。

加油!

管理組織領導商業模式成本會計教育訓練作業基礎成本制

銘乾寫的個案-20 投資子公司: 酸、甜、苦、辣Part 2

投資子公司: 酸、甜、苦、辣Part 2

角色介紹

  • 小邱是久久長長股份有限公司的董事長兼執行長。
  • 小林是久久長長股份有限公司的總經理。
  • 小年是久久長長股份有限公司的管理處協理。
  • 小芳是久久長長股份有限公司財務經理。
  • 小玲是久久長長股份有限公司財務專員。
  • 小王是久久長長股份有限公司設備課副理。
  • 阿宏是久久長長股份有限公司法務經理。
  • 小施是葳真科技公司董事長,是總經理小許之好友也是大股東。
  • 小許是葳真科技公司總經理,是創辦人。
  • 小儀是葳真科技公司財務主管,同時也是總經理小許之妻與公司大股東。

                                            個案本文 Part 2

小邱一行人從韓國考察回來以後,這強化了小邱投資葳真科技公司的信心,於是他趕緊督促收購團隊主要負責人趕緊去做好盡職調查(DD Due diligence)的工作,從上次初步的財務調查之後,小芳就覺得這不是一件好的投資標的,因為一家本來就年年虧損的企業,一直吹牛說它未來會多賺錢等等話術,在她眼裡她根本就不相信小許所說的未來商業機會與成長的潛力,如果真的那麼好賺,為何他的公司到現在還是在虧錢?好賺小許他幹嘛還要找人投資,她一直覺得小邱被小許甜言蜜語騙得團團轉,然後她又勸不動這個固執的老闆。

縱使小芳百般的不願意公司去投資,但身為一個專業經理人還是要去執行老闆交代下來的任務。小芳經理乃依照公司的投資作業辦法查核完成葳真科技公司的財務報表。但是一個重要的合約查核工作卻被遺漏沒有做。

而此時負責業務方面的評估人員楊協理於此段時間提出辭職,說要回去半導體產業去當某個半導體廠的廠長,所以在業務面上的評估就少掉一個人,小邱將此重任委與小芳經理,小芳經理在查核工作完成後有再跟小邱提起就財務面的考量她仍然不建議投資葳真科技公司,小邱聽完她的建議後問起她幾個問題?

  1. 除了過去財務報表所表現出來虧損狀態,她有沒有看到什麼其他非財務面的風險?
  2. 小許提出的業務計畫有什麼地方是根本無法執行的?
  3. 若是投資失敗,公司最大虧損的金額可以預先估算出來嗎?
  4. 這個最大虧損的金額,公司是否可以承受得起?
  5. 最近時期有沒有其他的案子的條件跟風險比起這個案子更佳,同時又可以達成公司要分散風險的目標?
  6. 就算未來葳真科技公司現在的管理層全部一起離職,我們有沒有相關的人力與能力承接起來?

小芳經理聽完之後含含糊糊的回答了小邱的問題,第一項問題,她認為她只負責財務面上的評估,至於其他非財務面的問題非她現有能力所及,可能要問當初引薦小許的楊協理或小年比較清楚,至於第二項她初估以威真公司一個月的管銷成本約100萬來看就算都沒有收入來支撐最多兩年虧約2400萬,而這個金額公司應該承擔得起等等回答,小邱聽完她的回答之後就跟小芳講,他知道了。在小芳聽來她覺得看起來小邱並沒有接受她的觀點,她想再多說也沒有用了,既然老闆堅持要投資了,所以她只好轉而聚焦在如何可以將投資的金額降低的方向上努力。

葳真科技公司因為過去一年半以來虧損過大淨值已經低於10 元/股,於是小芳規畫以先讓它減資到淨值然後再讓久久長長公司用增資新股的作業方式入股,小施他們先辦理減資,讓股本只剩下900萬讓公司淨值由負值轉成正值,然後久長公司增資2000萬現金到葳真科技公司讓股本變成2900萬,這讓葳真公司就有2000萬的資金可以持續營運下去解決了資金短缺的問題。同時由鮑顧問協助雙方簽訂許多投資協議書,本協議之生效日期訂為103年6月1日,小邱也在公司的董事會說明這個投資決定,取得董事會通過此投資案,於是在2014年6月1日久久長長公司投入NTD2,000萬的資本金(佔葳真科技公司股權69%),讓葳真科技公司資本額增加至2,900萬。同時維持董事長小施、總經理小許原經營團隊不變,久久長長公司取得5席董事中的3席,另外監察人也由久久長長公司派任。

原本小邱要求小許之妻小儀財務長需要離開葳真科技公司,財務人員要由久久長長公司來派任,但是在小許、小施的苦苦要求下最後小邱勉強同意暫時還是讓小儀留任,但是每個月的財務報表需上呈總公司這邊審核。小許的理由是小儀已經擔任這個職務已久熟悉公司現有流程與相關事務處理,現在貿然再派人來接手財務工作,不僅不容易順利交接工作,也會增加公司成本,另外還有其他一些業務助理的工作也是小儀在處理,例如銀行貸款是以小儀個人的房產做抵押,更何況公司現在每個月的管銷成本與費用金額不大,總公司有沒有直接派人來接手就風險上的控制意義不大。小邱心想也是,於是就同意了這件事,想不到最後的結果卻是,從這個決策錯誤最後引爆出公司結束的一連串事件。

入股之後的發展

葳真科技公司2014年年初在久久長長還未投資前就已經陸續在承做太陽能多晶片Wafer原材料買賣業務,它向韓國Wafer Friend 公司進貨總價值NTD840萬元新台幣的矽多晶磚,送去給大陸的切片廠做太陽能Wafer切片,切好的產品運回台灣交給台灣的益通、茂迪等太陽能廠,它主要在利用韓國的過多的矽晶磚產能,因為產能過剩想要便宜殺出賣去海外市場的需要,再使用大陸的切片廠多餘產能用較低的單價去切片,希望來取得最低成本的太陽能片再回頭賣給台灣客戶,小許他預估若成功的話會有5000萬以上營業額毛利約會有8%左右。

想不到在執行的過程中因為客戶要他一次下大量的單才能更便宜給他及切片製程因技術問題造成成品報廢甚多,讓原本認為低價切片的效益消失殆盡。然後再跟中國切片廠協商此報廢問題的過程,小許拒不付款,導致他們扣留了切好的成品,等到全部協商完畢已經是久久長長公司入股之後的事了,太陽能多晶矽的產品跌價非常快,經過這超過半年的拖延,多晶矽晶片銷售單價已經下跌30%,最後千辛萬苦總算找到買家後才勉強修售出去,這大大影響原本業績預估,最後精算之後總共虧了 350萬元新台幣。

第二項業務也是在小邱公司入股之前就已經開始執行的TFT LCD 產業上的PI配向液回收的機台銷售與廢液回收技術的銷售,小許當初提給總公司的業務計畫上說:預估機台與技術取得成本為NTD2,000萬元,初期可獲利NTD1,000萬元,且未來仍可推展在XXX以外的廠商持續創造營收,另外在機台的吸附劑上還有持續的耗材收入,展望未來大陸的LCD顯示器產業,這是一項重要的降低成本技術,因為在台灣的LCD產業的大廠PI配向液已經幾乎100%都全面回收再利用,它能有效全面降低成本達15%,而在大陸的新進業者還沒有取得相關技術,所以這是他們確定需要的設備跟生產技術。

葳真科技公司的小許努力的在台灣找PI回收液設備商及技術顧問公司,終於讓他找到一家台灣的合作廠商願意提供設備及技術。小許他聯繫到大陸TFT LCD最大的生產廠商-XXX,找到負責這個技術引進的XXX子公司-欣S樺的相關負責人員,由於這個案件是在久久長長還未投資前就已經開始接觸,當時的小許公司正在嚴重虧損中,所以小許急著要做成這一筆生意,在跟他們的談判條件之上做了許多的讓步與同意許多不利於葳真公司的交易條件,最後在小邱入股前就簽訂好整個技術授權與設備買賣合約,其中一個非常不利的條件是當實驗失敗,欣益樺公司可以求償三千多萬元台幣,連這樣的條件小許也答應,後來在久長公司入股時的DD,小許並未將此一合約誠實交出給小芳查核。後來小邱投資入股的2000萬資金其中很大一部分就是付款給台灣的PI回收液設備商買設備及技術顧問公司顧問費,所以才會很快的資金一下子就用盡,這使得小邱派小芳去接管財務。

小許原定2014年9月就可以啟動該設備讓它開始運轉,然後跟欣S樺公司申請後續尾款的請款及廢液回收後的提成分紅,因為一開始的合約簽訂了不平等條款,再加上設備交機時間延誤及PI回收液品質無法符合XXX公司的要求,所以遲遲營收無法進來。因為XXX使用回收PI液做出來的螢幕會有殘影的現象,台灣的技術顧問公司發現是從工廠送回欣S樺公司的保存方式不理想造成PI回收液裡面含水率太多的緣故,他希望欣S樺公司幫忙處理回收的保存過程,但是欣S樺公司認為是葳真公司該負責的事他們不想幫忙。就這樣雙方就僵持在這個地方。

葳真科技公司的負責這個案子的PM李經理一直認為欣S樺公司相關負責人員在惡意拖延遲遲不願好好配合要讓這件案子失敗。他回來跟小許報告說他認為欣S樺公司方面可能是不想付錢買設備與要自己偷偷學技術,擺脫掉未來需付給我們的材料節省費用的分紅,所以在後來每個月小許回來母公司做財務業務簡報時,他也跟小邱報告說可能是大陸方的惡意欺瞞。由於整個PM團隊未能解決這PI回收液機台無法上線的問題,到2015年5月被欣S樺公司正式通知拒收。接下來欣S樺公司對葳真科技公司提出存證信函的要求退機並且要求依合約賠償三千多萬元,小許瞞著小邱自己去找相關的律師去跟大陸方面協商,他同時也跟小邱報告說原本預估的獲利1000萬將無法達成,他會努力去爭取希望不要造成葳真科技公司的損失,小邱基於授權經理人的心態並沒有做太大的追究,但是後來在開除小施、小許的事情之後,小邱接手公司之後才經法務方得知該合約內容,合約內容的賠償條款高達NTD3,600萬,這個金額導致公司的需認列的虧損金額會更高,小邱只好親自走一趟北京,面見欣S樺公司的總經理,表達接手處理的誠意,這讓他們暫時停止相關法律上的動作沒有求償。

由於投資2000萬資金進入葳真公司兩個月後,竟然小儀來母公司說公司已經又沒有錢了希望母公司背書保證讓他們跟銀行借款,這讓小邱非常的驚訝,怎麼錢花得這麼快。他不同意母公司背書保證,他請小施去背書保證,並讓小芳經理去了解狀況,發現除了花在買PI回收液機台技術的費用上,他還幫日本大相公司代買材料費等等。看了這些沒有監管機制的隨意花費行為讓他對小許的財務控管概念搖搖頭,小邱只好收回葳真公司的財務自主權,請母公司財務部同仁協助,訂定並落實監管子公司的財務資金管控作業。

所有子公司進與出的資金流都要事先經由小芳經理核准、超過一定金額以上要母公司總經理核准之後才可放行,每天要有當日銀行往來日報表,再要求葳真科技公司的銀行公司大章由久久長長財務部保管,小印負責人章還是由小施負責保管,所有付款須經久久長長財務部確認審核才放行,子公司的監管作業由財務部負責執行。但是保留每個月30萬元的零用金撥補,給小許他們作為臨時性的支出,在事後補給母公司審核即可,但是就連給小許這一點點自由使用的財務權,最後也可以從這裡產生問題,可見在對高階管理者授權與信任之前最重要的是衡量他的品格是否值得信任與授權,不然這將會是一場災難。

雖然小許對財務方面一竅不通又紀律不好,但是他到處去找商業機會的能力這是小邱之所以會投資該公司的重要理由。小邱知道現在母公司最重要的策略目標是發展耗材類相關事業。小許的業務能力是可以補足母公司在這方面的不足,他也知道如果要發展貿易與代理事業,財務上的充足支援將是不可或缺的要素,他很清楚初始投入葳真的資金2000萬資本要做成原本營運計畫中的營業額是不可能的事,所以小邱他也願意在財務上投入必要之資金,務必讓它能趕快提升營業額並且獲利。

但是由於小許、小儀等葳真科技公司的經營層一直認為現在母公司已經是最大股東理應幫他們背書保證銀行貸款,而小邱認為經營者要承擔財務擔保責任才不會私自亂花用錢然後造成母公司更大的風險,在這一點認知上雙方有了一些初步的不愉快,加上後續許多財務上支出控管問題被小芳擋下,小儀這個自認為自己是老闆娘身份的態度與小芳雙方起了很大的摩擦,小芳對於他們的夫妻兩人有著極大的不信任感,小許也是認為母公司內有一群人專門在找他的麻煩,但是礙於公司資金困境也只能無奈的低聲下氣跟小芳、小年示好,但是小儀就會不斷地因為一些小事跟他們起衝突,常常需要小邱出來仲裁與協調雙方,事情才會有機會獲得通融與推動,這實在讓小邱非常頭痛。

為了能順利做到半導體石英、矽晶圓電極板、對正環等耗材的代理貿易生意,小許介紹了一家日本的大相公司社長給小邱認識,這家公司最主要的客戶是台灣的台XX,幾乎佔它營業額的75%以上,一年光台XX的總營收就約將近3億元新台幣,由於過去它是由小許創辦的前一家集力康公司所代理的產品,而現在大相公司他們現在缺乏資金買原料來滿足台積電的需求,所以希望母公司這邊可以幫忙他買原料來加工,小邱認為這是一個不錯的生意機會,尤其它又是台XX的主要供應商與他的產品是耗材類,當下就同意小許發展這方面的生意,為使之在資金面能融通來取得生意,他必須解決葳真科技公司的資金問題好讓他可以有資金買材料賣給大相。但小芳一直認為小許只是在到處騙錢而已,他一直跟小邱說不要再借錢給葳真科技公司了,因為她認為這筆錢最後會肉包子打狗有去無回。

小邱反問小芳既然頭已經洗下去了,資金也進去了,難道要丟在一半不管它就能解決問題?有看到問題我們的態度應該是去面對問題、解決問題,而不是逃避問題,妳若擔心什麼地方會出事為什麼不去事先做好防範的工作,而不要只是一昧地在阻礙公司創造價值的行動。我們現在不願意解決現在的問題,未來我們會有更大的問題會在遠方等著我們。今天不給子公司融通資金,萬一子公司跳票了,母公司不會有什麼事?這不是一個很奇怪的邏輯,小邱強調子公司就像自己兒子,如果兒子斷了一隻腳,父親也會像斷了另一隻腳一樣不好過的。最後在小邱的命令下,雖小芳有百般的不願意,仍只得去執行這個命令,後來在久久長長公司董事會上提出NTD2,000萬資金貸與案過關讓他有機會購買材料給大相公司賺取傭金,這個葳真科技公司,終於在小邱入股十個月後即2015年五月開始單月獲利由虧轉盈。

小許在公司漸漸進入佳境,為了快速拓展業務,透過KST介紹開發台灣後段封裝測試的廠商,由於小許的業務性格加上公司漸漸好轉,可能對一些費用的控管就逐漸失控,葳真科技公司的交際費慢慢增高,因為每次小許都用上簽呈核消該交際費,讓財務部同仁無法控管此一費用,但是財務部透過每個月的經管會議上報告小邱此一現象,小邱要求小許要控制一下交際費,不要再有暴增交際費的情形發生,經由這些事件不斷的積累,最後讓小年發現小許一件非常令小邱震驚的事,小許在大陸的子公司並非是葳真公司100%控股的子公司,反而是小許私人公司,他在與客戶的接單作業承諾函中用自己私人設立的大陸子公司來做接單,並未用久久長長投資的葳真科技公司來接單,但是費用卻是由台灣葳真科技公司買單,這讓小邱開始質疑小許個人了。

誠信問題 種下小施、小許被掃地出門的結果

另一個小許計畫中的業務是晶圓傳送盒清洗機(FOUP Cleaner)的生意,由於小許過去常常跑韓國市場,所以認識了一家創辦人是從三X半導體部門出來的韓國設備製造商NX-Semicon。由於現在奈米製程的關係,FOUP的清洗頻率越來越高,連帶的FOUP Cleaner的需求量也就跟著水漲船高,現行市場上的平均單價將近90萬美金一台,光tsmc就需要將近50~60台的需求量,而tsmc現在分別是跟德國及日本兩家公司購買。NX-Semicon公司的社長一直希望公司可以在韓國股票市場掛牌上市,但是他現在清洗機的主要客戶都是集中三X及SK Hy兩家公司,客戶集中度太高導致他無法順利掛牌,在小邱第一次跟小許去韓國市場考察時,社長他便跟小邱說明只要他能進攻台灣市場他願意全力配合台灣久久長長公司方面的要求。

後來在小許的努力搓合之下,小邱與社長達成共識,NX-Semicon公司答應未來此FOUP Cleaner將以久久長長公司自有品牌的名義在台灣銷售,前十台整機由韓方直接交貨並付15%佣金給台灣方,後續的訂單韓方願意除了關鍵組件其餘技術轉移給久久長長公司,價格再另訂,但是第一台的DEMO機器由葳真科技公司支付USD35萬元給韓方。於是在2014年6月初在久久長長玉山廳會議室裡,小邱及顧問團隊與葳真科技公司小施及小許簽訂一份FOUP Cleaner買賣協議書,明訂售價為USDXX萬,而韓方的合約則由交由葳真科技公司與之簽訂。

同時鮑顧問也提醒小許這次的買賣合約由葳真科技公司與韓國NX-Semicon設備商簽訂,葳真科技公司將以賺取佣金15%方式與之合作,但XX萬元將由母公司暫時先付款方式處理,合約內容需與久久長長跟葳真科技公司簽訂內容要一致,以保障三方的合作,回去之後小許回報順利完成合約簽訂。

在2014年7月15日久久長長公司先行匯出訂金USDXX.X萬,而後NX-Semicon 於9月初陸續將機台運送到久久長長公司南科廠辦理驗收作業,久久長長公司也依照合約的規定,匯出驗收尾款USDXX給葳真科技公司,請小許轉付給NX-Semicon。但想不到小許收到這筆款項後卻欺瞞母公司,未將此筆款項匯出給韓方,他將之此貨款挪用作為公司的週轉金,拖延付款給韓國NX-Semicon公司,使得該公司的相關負責人員開始對久久長長公司有了不信任感,也為雙方基層人員的互動埋下了不好的元素。

在2014年10月在機台安裝完畢後,由久長公司小王副理負責該清洗機的驗收作業,小王副理到南科廠就該台清洗機展開驗收作業,小王光看到機台設備的外觀就傻眼,部分外觀已經有鏽斑,另外一些內部零件看起來都像是使用過一般,在經過小王確認一些功能之後,他回到總部打報告說:這樣的機台設備他懷疑是一台使用過的中古機台,清洗功能無法使用,尤其是夾取TXXX版本的FOUP還是無法達到此一基本的要求,小邱聽完小王的報告仍然要小王想辦法解決,因為母公司想要在晶圓傳載解決方案中有一個完整的產品線,對小邱而言它是一個重要的產品,如果要靠自己獨力發展到相關的成熟度仍需要相當長的時間,而跟韓方的合作可以彌平這些開發所需耗費的時間與研發成本,小王在不理解這樣子的公司策略考量下很勉強的回去處理後續的驗收作業。但是每當他跟韓方的相關人員的互動中,總是得不到相關的技術支援與報告,這讓他非常的惱火。

最後在拖延了幾個月後,韓方的配合狀態依舊不好,小王決定提出無法驗收的報告讓小邱知道,因雙方合約載明於2015年4月8日須完成驗收交機作業,小王最後提出一份完整的報告給他的主管知悉,該主管最後跟小邱報告說,韓方的配合狀況很差,致使有許多的問題因素一直沒有解決,無法啟動該機器去tXXX端做清洗展示。小邱聽完小王的報告後,他判定一定是雙方的溝通出了問題,於是他要求小許跟他一起前往韓國NX-Semicon跟他們的社長及相關技術人員開會。會議中小邱很明確地聽到對方的經理認為這台設備有經過我方的破壞與拆解他一直規勸老闆不該再繼續與我們合作。

小邱終於明白問題出在雙方在規格認知及無法互信的基礎上,會議上小邱與社長的一段對話,小邱方才明白原來他們是認為雙方是交易行為,他們出售機台給久長公司,但我方並未付清尾款,所以他們的經理人員並不想給予太多技術資料與裝機協助,才會有了現在仍未裝好機器一事,小邱因為這段對話才知道小許挪用了我們已經付了的尾款,他在社長面前當面質問小許為何挪用這筆款項,還有這是一項協助雙方交易的DEMO機的原意,為何變成社長認為是我們要買下這一台機器?小許含含糊糊的回答因為公司缺錢所致等等,社長看了小邱的反應後好像明白了什麼狀況的樣子,於是他直接跟小邱說了一句話說:他大概知道彼此是有誤會了,他跟小邱再次面對面協商雙方未來的合作模式,他願意趕快修改設備使之能順利運轉,也同意了小邱未來若是台灣客戶無法賣出去,他願意無條件退回原本的35萬美金,小邱為表示誠意也在會中答應NX公司回來一周後付清尾款給他們。

6月28日小邱從韓國回來一週之後,小許原本在韓國承諾NX-Semicon公司回國一週後付清此機台尾款,但是時間到了,葳真科技公司仍未將此設備款匯出給NX-Semicon,因為小許實在生不出這一筆錢付給韓方,小邱知悉之後嚴厲斥責小許為何沒有準時付款給對方,小許辯稱他有想要付錢,但是要匯款的時候被小林總經理阻擋要求要簽訂完整的合約後才可以放款,因為在韓國雙方社長所談定的條件,並未寫成一份正式合約予以簽訂,小邱說雙方的條件當然要形諸合約的規範才可以匯款,不是我說要匯錢給對方就不用遵照公司的規範來做了,他要求小許盡快去說明清楚,簽完合約後我們會趕快付款給他們。這個第二次跳票狀況又再造成該公司對久久長長公司的印象大打折扣。

經小許的奔走協商之下,三方於7月21日在NX-Semicon 公司社長飛來台灣久久長長公司與小邱及小施&小許簽訂一份三方新的交易合約,小邱也當面跟社長道歉說,公司是上市櫃公司有許多繁文縟節要遵守所以這次付款有拖延到,合約簽訂後我們會準時付款,也請社長務必全力協助技術支援,早日有機會成為台積供應鏈的一環。

一週後,7月28日早上一大早小邱打電話給小芳提醒她這個葳真公司的財務控管負責人員”今天務必記得要請葳真科技公司付款USDXX萬給韓國NX公司,他們要自己生出這一筆錢來付,假如他們真的沒錢,就由母公司先代墊這一筆款項給韓國他們,這是我的命令,小芳妳要確實完成這件事不准出差錯,我不要一而再再而三地在韓國人面前信用破產,我已經代表母公司去簽訂這份合約,簽完合約就是不可以因為內部原因而不執行,不然你讓我小邱的信用再次破產我就摘下妳的烏紗帽”。小芳一大早聽完小邱莫名其妙的電話提醒覺得非常委屈,她又沒有被通知參加7/21的三方會議,她哪知道今天是付款的最後期限,她覺得很冤枉又沒有人告訴她,她只知道老闆之前第一次沒有付錢給對方又沒有簽訂好合約一事曾經發飆過。今天付錢一事應該是小許的事,怎麼又是小芳她被罵!!真是一件為難大家的鳥事。

雖然小芳很不高興一大早被罵,但是事情還是要做,她在想這筆錢是該如何在合法合規下來完成作業咧!小芳她不願意母公司的錢好像無底洞似的去填葳真公司這個錢坑,她與小玲倆查出他們在銀行仍有一筆額度可以付這一筆錢她希望小儀要去藉這筆錢來付,但是小儀竟然表示不願意配合因為這是他們準備應急的錢,這讓小芳很頭大,她先找會計師與銀行討論匯款方案,萬一葳真科技公司小儀不付款時母公司該如何不至於讓老闆再度跳票,小芳先行準備好這筆錢預防萬一。她請小儀過來久久長長公司商討問題出在哪裡?小儀認為公司真的沒錢,請母公司提供擔保母公司又不願意,而這筆款項是她個人房地產去質押的借款,她不想動用,小芳好說歹說的請小儀顧全大局面對面溝通到15:27分,小芳終於出手撥電話給華銀作匯款作業,最後終於在15:45順利說服小儀匯款給NX公司完成對小邱不會再次跳票的承諾。

恰巧,不久之後久久長長公司被證劵主管機關OTC抽中2015年第一季實審作業,小芳因需作完整的資料來讓OTC查核,她利用假日在家裡回覆子公司監理的補充說明事項時,想到為什麼都沒有葳真科技公司與NX-Semicon簽訂的第一份合約,小芳就在假期中直接發Line給小儀告知因母公司補充說明作業需要合約當佐證資料,她請小儀給她,小儀也很快速回傳該份合約給小芳,當小芳拿到合約之後看到一些奇怪的內容,好像葳真科技公司跟久久長長所簽訂的合約內容不一致,她不敢確定只好告知法務阿宏請他確認,阿宏說他一直拿不到這份小許他們跟韓方簽的合約,因為小許多次都藉故不給,小芳告知阿宏這份是有問題的,因為我們跟葳真科技公司合約上面定的價格是USDXX萬,葳真科技公司小許跟NX簽訂的合約卻是USDXX萬,當小芳把這份合約呈給小邱時,小邱非常的震驚,他說他想不明白為什麼小許願意再讓利USDXX萬美金給韓方?難道他可以從中獲得額外的好處嗎?當他發現小許如此欺瞞的行徑,他知道他該做一個了斷了,這個事件也是壓倒駱駝的最後一根稻草!!

從2014年6月1日久久長長公司投入NTD2,000萬的資本金入股葳真科技公司到七月底,在這一年多的時間裡,葳真科技公司一直無法獲利,總計最後的損益為虧損NTD985萬元,久久長長公司已於每個月認列的投資損失,總損失為679萬元(股本69%,認列69%損失),這已對久久長長的合併損益表上造成壓力,因為在2015年第一季及第二季,母公司累計虧損已達900萬。小邱在那個當下必須對一些虧損產品以及事業做一些整頓,加上對於小許這個經營團隊的誠信經營已產生不信任感,他決定先換掉經營團隊,由他接手董事長再來評估後續葳真科技公司存廢問題,他將這個議題送入董事會討論,後經久久長長董事會的決議以購入葳真科技公司100%股權,將管理權收回,原來的團隊全部解散進行資遣只留下少數1~2個員工做善後問題的處理,後續已有的訂單與客戶仍然持續進行交易,但是整個運作主體由總公司相關負責人員代管與操作的決議。

2015年8月小芳遵照董事會的決議進行購入葳真科技公司少數股權對財務、業務及稅務影響的評估,及更換負責人及專業經理人之合法程序提出建議及影響面分析。於是她要求董事長小施先發會議通知討論召開臨時董事會討論更換董事長事宜,小許與小儀看到這個議案非常的反彈,他們對小施施壓不准他召開這個臨時董事會。在召開會議的當天原本預計早上9:00開始,小施藉故不來參加,小邱等其他董事在母公司會議室久等不到,小邱只好打電話給小施,他說如果他不來召開,他會請監察人召開臨時股東大會直接改選董監事來處理更換經營者的做法,小施無奈之下只好單獨來參加,完成了董事長改選與總經理的更換工作。小邱就任後,就要求去做登記變更與人員的資遣與辦公設施遷移等解散工作事宜。於是一個收購案就這麼以失敗作為結局。

後記

當小邱接任董事長兼總經理之後,他並沒有立即收掉葳真科技公司,而是繼續維持它的原有的生意運行例如:大相公司、KST的原材料採購、銷售等等,由於原有的費用不需再花費及人員幾乎資遣完,所以它的虧損立刻迅速下降,二個月後立刻有了盈餘,而一些設備類的業務小邱改派母公司的人員接手處理,整個業務進展的情況有了很大的改善,甚至於本要來告葳真科技公司的欣益樺公司在久長公司的業務及工程、研發人員的介入與服務之下,對案子的推動狀況非常滿意,甚至還來信感謝。另外FOUP Cleaner的進度也有了很好的進度。看到了這些個原本可以處理好卻未處理好的狀況,這讓小邱不知道是該哭還是該笑呢?

隨著年底將近,一連串的新年度預算編列又開始緊鑼密鼓的進行起來,一天業務處的小年在報告今年2015年1到9月底的營收產品分布狀況,小邱他注意到兩個品項,一個是大相的交易一個是 KST的交易,看到了這兩個慢慢冒出頭來的耗材類產品,這不禁讓小邱思索起來,就策略面上的考量這真的是一個100%失敗的投資案嗎?

全文完

【個案問題與討論】

  • 小邱從韓國參訪回來,要求小芳等相關人員盡速做完盡職調查(DD)這其中的法律方面的簽約文件調查竟然付之闕如,這在此收購案為何會發生如此情況?
  • 到底母公司久久長長需不需要一位耗材領域的銷售專家-小許,來協助公司轉型與成長(先排除他是否不誠信這個因素)。
  • 小許是一位在銷售方面很有經驗與人脈的專業人士,但在整個個案中卻一直無法將人脈成功轉換成訂單與獲利,你覺得主要原因是甚麼?
  • 小邱該不該投資葳真科技公司?如果答案是應該那需要考慮防止再失敗的作法為何?
  • 你認為財務人員在收購/合併案該有的視角與能力是什麼?
  • 這個案中NX機台遲遲無法驗收,雙方的經理階層為何無法有交集是什麼因素造成此一現象?
  • 久久長長公司投資葳真科技公司未接管財務的相關工作,是不是造成日後虧損與解散的原因?
  • 為什麼久久長長公司的小邱如此重視他與客戶或供應商的合約承諾?為何個案中的經理人卻不會將合約的簽訂履行當成非常重要的事情?
  • 小芳認為他沒有參加NX清洗機台的三方會議,所以他不曉得要付款,後來被小邱一大早電話警告一事?她是否無須負責?如果她不需負責,那誰該負責?
  • 你認為葳真科技公司的真正價值是什麼?
  • 當小邱接任董事長兼總經理之後,他並沒有立即收掉葳真科技公司,而是繼續維持它的原有的生意例如:大相公司、川崎公司進而有獲利,你認為這個投資案最後觀之是失敗的案例嗎?
Activity-Based CostingBalanced Scorecard組織家登成本會計作業基礎成本制

銘乾寫的個案10—梨山上的蜜蘋果—錯誤的標準成本分攤方式誤導決策

科技農夫小邱

11月採收季終於來了!辛苦了一整年,科技農夫小邱種植的蜜蘋果總在這微風徐徐的秋天熟成。每到這個時期小邱感觸總是特別深,回想起幾年前放棄年薪三百萬的園區高科技工作,懷著對這份土地的熱愛,回歸農村一腳踏進了精緻農業的新領域,發揮自己過去在高科技產業研發的經驗,勤於研讀果樹相關知識與持續不懈的實驗精神,終於克服環境上先天的限制並充分利用當地特有土壤性質,培植出甜度20度以上的蜜蘋果。因此,每每到了採收季節,看著每顆蘋果樹上結滿的果實,總能讓小邱忘卻一路來的辛勞。

小邱原本在新竹科學園區擔任研發經理一職,因為長年的工作壓力致使身體健康出了問題,為了養生保健的原因開啟了他研究有機飲食,隨著慢慢深入了解,他發現現在的農業存在著許多的問題亟待改善,加上從小原本就是個山上人家的孩子,對於土地有著一份厚重的感情,遂而回老家接手爸爸辛苦大半輩子經營的果園。小邱家的果園位於台中市和平區梨山風景區附近,因為位於海拔近2,000公尺,獨特的氣候非常適合種植高山農作物。小邱的父親也是繼承自父祖的田園從年輕時代就已開始從事農作耕種,靠著山上的幾分地拉拔長大小邱三個兄妹讀到大學畢業,老邱靠著先祖傳下的耕作技巧種種高山水果、高山蔬菜收穫非常的不穩定,常常是靠天吃飯,山上的貧瘠土讓,往往一個颱風過境又是豪雨沖刷又是土石流,無法種出什麼盛收的農作物。再加上往往平地的蔬果盛產,山上的高冷蔬菜就會滯銷有時候甚至是沒人要,只好流淚整個剷平當綠肥整個夏天收穫就這麼血本無歸,加上老邱都是聽聞最近什麼好賣的,就馬上大量種植,使得產銷平衡失調讓情況更是惡化。

兩年前小邱放棄高薪的工作回到梨山老家時,就決定要走一條跟父親不一樣的路,他不認為農夫就一定要看老天吃飯,在園區工作的期間讓他知道唯有運用高科技技術不斷的創新與研發,才能找到一條新的生路。帶著這樣子的信念他開始重整家中的果菜園。對於一剛開始毫無農產品耕種經驗,小邱憑著一顆執著的心,不斷的學習新知並在每日工作中觀察並詢問父親耕種的技巧,總是透過早起晚休的空閒時間將老邱的叮嚀化為實際操作。除此之外,小邱也透過聊天交朋友方式認識附近耕作的農夫,朋友般的情誼讓大家慷慨的傾囊相授,從中學習到許多和老邱不同的耕種方式。為了突破技術上的限制,小邱定期參加農學耕作的研討會談,吸取新的技術知識。憑著這個熱情和執著,小邱終於開發出甜度將近20度高經濟價植的蜜蘋果。
農地重整 策略栽種

由於老邱之前都是以他的經驗隨性的劃地耕種,使得將近一甲農地內栽種的蔬果種類高達10 幾種不同類別,而老邱都是每一次聽到哪種水果或蔬菜好賣就跟人家一窩蜂的搶種,所以每次等到收成的時候,往往價格就大幅下滑根本無利可圖,只好以非常便宜的價格賣給中間商,因為無法有效的管理生產的品項,所以老邱雖然非常勤奮的工作但也只能圖個一家老小能溫飽而已。因此小邱才會碩士畢業後就留在竹科發展。年輕的時候一心一意要離開這裡到城裡打拼,小邱從來沒有想到會回來接替父親的農務工作,但是當他年歲漸長才發現內心對這塊土地的情感才是生命停靠的港灣。所以當他回來他就不可能是照著老爸的老方法來耕種,他要重新改變這塊土地也要改變這個家的命運。他要運用他過去在高科技領域的工作經驗重新打造一個新的農業經濟。

小邱決定要重新安排耕種的品項,藉由不斷的做市場調查與對當地的地理環境氣候、土壤的研究,對於生長週期不同及經濟價值高低的農作物,採取必要的放棄並專精耕種一種經濟價值高的水果農產品,透過研發及特殊栽種技巧,在梨山地區周遭滿滿的果農同業間開拓一個有別於他們的致勝武器,同時為了在水果沒有產出的季節仍有一些收入,仍然規劃了一部份農地來搭配種植一些季節性的蔬果例如高麗菜、番茄等,作為一些搭配來生產。

小邱分析梨山現有農作物的種類,決定以高單價的蘋果當作主力產品,並開始去找許多國內外的文獻與許多有關蘋果種植的書籍來研讀,希望找到提高蘋果甜度的方法。由於梨山地區氣候與地理環境特殊,小邱發現,如果蘋果已經成熟了而樹葉還沒凋落時,若是此時氣溫急降,蘋果樹為了禦寒,會本能的將儲存在果實裡的少數澱粉轉換成果糖並積極儲存以防止蘋果凍傷,在蘋果內部會形成半透明所謂的『蜜線』,原本蘋果的本身甜度就已經很高,若是再加上這個機制所形成的蜜線在裡面更會散發有如蜂蜜般的香味。小邱發現這樣的機制,他針對這個發現,讓果園加上風扇與噴水機制來強制降溫,來達成這個結果。因此小邱家所種植出來的蜜蘋果,一推出來就造成市場轟動,非常受到大家的喜愛,總是供不應求。

由於小邱的堅持,梨山的蜜蘋果終於得到廣大的迴響。每每接近蜜蘋果的產季,小邱家的訂購專線總是響個不停,來自台北的五星級餐廳就已經將所有產能給包了下來,常常許多人訂購不到而扼挽。小邱為了提高蜜蘋果的品質,開始購入其他設備如自動灑水器、自動照明系統來確保品質。並且為了確保蘋果品質完好無缺與準時送達給台北的頂級客戶,小邱花下了重金建立了冷凍庫,也花費了新台幣150萬購置一台非常高檔的3.5噸的冷凍貨車來送貨。

蜜蘋果的生產週期於每年的4月開始,直到11、12月蘋果開始熟成結果。為了填滿農地耕作時間及妥善利用零星耕作地,小邱選擇一年四季皆可生產的高麗菜及番茄作為搭配,使得小邱家的果園全年度都可以有農作物產出。如此有規劃的安排劃分,讓原本亂無章法的果園開始週期性的生產,規律性的農作物產出也使得整體果園耳目一新。

高、低利潤的產品線策略?

由於專注於蜜蘋果上的研發,使得小邱家產出的蜜蘋果廣受市場上的歡迎,其售價高達250元/公斤,硬是比市場上其他種類的蘋果行情高出許多。即便如此高價,仍有許多消費者十分鍾愛小邱家所生產出的蜜蘋果。而高麗菜和番茄的售價則和其他梨山農家賣的一樣隨著產銷狀態而起伏,一般而言高麗菜平均售價 30元/每顆,番茄售價30/公斤。礙於小邱家的果園耕地面積有限,即使蘋果非常暢銷,也常常沒有辦法將3.5噸半的貨車裝滿整車送貨去台北,在蘋果的成熟採摘期間的11、12月份高利潤的蜜蘋果銷售訂單總是非常暢旺,常常一採摘下來就必須立即裝箱運送去台北,有時候整個貨車只有裝了1/3的空間而已,當小邱看到剩餘的車內載貨空間,小邱就會將剩下的空間適時的裝滿了梨山高麗菜及番茄,一起送到了台北交給了在台北果菜批發市場的大盤商。由於深受消費者的喜愛,小邱開始累積人生的第一筆財富。

由於消費者熱烈回響與喜愛,小邱家的密蘋果大暢銷。批發商不斷地要求小邱增加栽種面積。小邱只好將鄰近的果園承租下來,擴大栽種面積為原本的兩倍,小邱為了能專心於果樹的照顧與研發新的接枝技術,不想讓一些額外的行政工作干擾他在果園的工作,於是他聘請了大學是讀會計系的小美來擔任小邱果園的行政與會計工作。由於小美大學畢業後曾在台北的一家製造型企業擔任會計的工作,主要負責成本會計方面報表分析。小美對於核對帳目相當的細心,對於每一筆交易都能詳細記錄並且依照蔬果種類計算,有了小美的強力後盾使得小邱家的果園開始有系統、有制度的建立初具現代化營運企業的架構。這個對於學工程出身的小邱幫助非常大。小美在記帳幾個月後發現銷售額會隨著季節波動有規律性的改變,她將過去銷售紀錄分析歸納,提供報表整理供小邱參考,如此一來,小邱家開始跳脫傳統的農家經營方式,開始朝企業化精緻農業公司發展,這也讓小邱對於未來農作物需求更能掌控,耕作亦能更有規劃。

因為蜜蘋果的經濟價值較高,小邱和小美的耕種計劃以此需求量為主,雖然小邱家的蜜蘋果總是供不應求,但小邱卻沒有將整個果園全部只栽種蜜蘋果,他有在每個區塊跟區塊之間預留一些耕地來種植高山高麗菜及番茄。小邱考慮的原因,一是因為蜜蘋果並不是一年四季皆有產出,如全部都種蜜蘋果的話,會沒有其它月份的收入。二是因為如將農地全部栽種如此高貴的水果,其風險集中度會過大,萬一寒害或者颱風一來,將果園的果樹傷害到不是會影響整個生計。三是價與量的考量,因為如果到時候台北消費者的口味轉變不再喜歡密蘋果時,會不會產能過剩?將會讓小邱果園無法維持下去,而且產量一但變大,密蘋果其價格就無法一直維持在250元/ 公斤了。會再重蹈穀賤傷農的覆轍了,這是小邱不願意看到的事,也因此小邱還是決定不在大肆擴充栽種規模。

透過種植季節性需求較高的高麗菜或番茄等等其他農作物,雖然收入及利潤沒有密蘋果來的高,但是小邱可以避免上述產品單一集中的風險問題。蔬果組合搭配下使得農地一年四季皆有產出,並且可以分散一些農活時間不至於忙的時候非常忙,農閒的時候非常閒。最重要的是可以維持蜜蘋果的價格。這樣的策略雖然不能讓利潤極大化,但一年四季皆讓農地持續耕種下,使得小邱家果園的土壤肥沃,顏色棕黑像海棉一樣鬆軟,濕潤但透氣。農作物可以毫不費力的在地底下鑽探、伸展、延長,吸收其中豐富的水分與營養,再把它們送到地表上的枝幹和樹葉,讓它們健康茁壯繁衍出更茂盛的果實。

平均分攤總成本 錯誤的成本資訊

策略性的耕種讓小邱的事業如日中天,幕後推手小美也受到重用,除了原本的記帳分析,小邱希望小美能透過報表分析,使得果園運作更有效率。透過農作物生命周期小美提供預測趨勢分析,除此之外,農作機器設備及宅配車的成本攤提也在報表上呈現,讓小邱更了解購買固定資產的效益分析。三種農作物組合分析在小邱的要求下,小美每個月也提出相關報告。

小美進行分析後卻發現,高單價的自動灑水器、恆溫系統及自動照明設備如果用三種蔬果攤提,將使攤還年限拉長。小美還認為利潤尚有進步空間,於是小美開是一連串的報表分析,內容全是建議小邱將果園單栽種蜜蘋果。小美認為用平均成本來看,栽種個別農成品的成本為60元/斤,高麗菜和番茄就連售價根本不符成本,何來的利潤可言,因此小美建議將所有農地改種扣掉成本尚有高額利潤的蜜蘋果。

況且用運費來看,以自家擁有的那一台冷藏車載送一趟的運費3000元,可以載1噸的蜜蘋果,價值高達40萬。但如果只載一整車的高麗菜或番茄,不僅價值不高、體積又大,如果還堅持50C恆溫宅配,將更不符合成本效益。綜合機器設備及運費的折舊分攤等等財務考量,小美認為小邱分三種作物農作是不符合經濟效益的,因此希望透過報表的分析,能讓小邱改變原來的計劃。

小邱一聽到小美的報告,被小美的財務數據專業詞彙搞得七暈八素差點沒昏過去。他沒有修過會計相關知識,對於什麼費用分攤率是什麼實在不清楚。當初就是希望能透過高麗菜及番茄等蔬果,補貼一些在沒有蜜蘋果結果期間的收入,自動噴水機、恆溫系統及自動照明設備主要也是因為培養高階蜜蘋果的需求才購置的,只是有這樣的設備,才「順便」讓自家種的高麗菜和番茄能一起使用。在蜜蘋果非結果期間,唯有這些短期性的高山農作物生產才能使農場中機台設備不至於閒置。

況且並非果園每一次都有一噸的蜜蘋果產量,運用冷藏車尚存有的剩餘空間來順道宅配其他作物,目的是為了更有效的利用空間,照理講應該成本更低才對,我此趟車就算不載高麗菜或番茄,車子的油錢、工資過路費等等還使一樣不會差異太大,怎麼小美的報告顯示蜜蘋果的運費成本降低了,而高麗菜的一個運費還超出其批發價? 小邱就問一下小美如何計算每一個蘋果、高麗菜、番茄的生產成本?小美回答說就是將當期總費用/當期總生產數量來計算。
小邱聽完後很疑惑?怎能用平均成本來檢視所有生產作物成本呢?難道因為高麗菜不符平均單位成本,就捨棄冷藏車內剩餘的半公噸的運送空間?小邱認為小美的報表算出高麗菜售價30元/斤但是單位成本卻高達60元/斤的計算方式有待商榷,畢竟高階設備的購置主要是因為蜜蘋果的專屬耕作需要,如要與其他一般性作物一同攤提此成本,將不具有客觀性。

小邱剛開始決定生產三種作物,除了利潤的考量外,是希望一年四季皆能活絡土讓,並且分攤風險,想不到更專業的分析,竟然要他捨棄原本的策略,如果是你,該怎麼決定呢?

Activity-Based CostingBalanced ScorecardBSC家登成本會計作業基礎成本制

什麼是ABC?(Activity-Based Costing)作業基礎成本制與平衡計分卡(Balanced Scorecard)

一 什麼是作業基礎成本制
什麼是ABC?(Activity-Based Costing)中文翻成作業基礎成本制。它主要是來改進傳統會計裡面的標準成本制,所帶來的成本分攤不正確衍生出來的以錯誤成本資訊來作為企業決策的謬誤。
傳統的成本會計是使用標準成本法,它將成本僅僅分成三類,直接人工、直接材料、製造費用等等,其餘的非直接成本則籠統的區分成,銷、管、研三類。在屬於製造大量標準品的產業,製造費用的分攤率歸屬主要是以人工小時為分攤的主要依據。由於產品低毛率,表示大部分的支出是屬於直接料、工、費用,而非直接費用銷、管、研占的比例相對較低。用這樣子的標準成本會計系統來做一些財務分析,基本上是不會有太大的問題的。
但是若是必須建造花費高昂的自動化工廠來生產產品的企業,這時直接人工費用在產品成本中的比重會越來越低,而此時製造費用以人工小時跟產品數的分攤方式會產生新的問題。由於缺乏精確的類別區分資訊,會造成製造成本的分攤是由財務人員主觀的人為判斷分配來決定。而傳統的財會人員由於缺乏銷售、設計、製造等等經驗這就會形成一個錯誤的成本資訊。當管理高層由這樣子的一個錯誤扭曲的財務資訊來做決策與分配資源,這會對公司的營運產生嚴重的影響。
現在隨著全球化的進展,許多公司的商業策略是圍繞在客戶需求上,提供客戶多樣化、個性化、可選擇的卓越服務。為了提供這些多樣的選擇與服務,在工廠的設計需要可彈性化生產,在銷售的方面要提供客戶滿意的服務,在產品設計上要有獨特性、創新性。這些隨著公司策略的調整所額外增加出來的作業成本必須被有效歸類與監督,最後才能使用它來做精確的管理,以達到持續改善的目的。

二 什麼是平衡計分卡(Balanced Scorecard)
平衡計分卡(BSC)它能為組織提供了一種從多重視角的觀點,來幫助公司系統性地思考商業策略計畫和提供有效控制參數,來落實執行策略方面的策略管理系統。

平衡計分卡有四個構面
財務視角—在我們的股東和投資者看來,我們如何?
顧客視角—在顧客看來,我們如何?
內部流程視角—關鍵的內部流程有多麼有效?
學習和發展視角—我們能否保持創新和進步?

平衡計分卡上的平衡在哪裡?

1.計分卡上四種不同視角(財務、顧客、內部流程、學習和發展)的平衡。
2.財務方法和非財務方法的平衡。
3.短期目標和長期目標之間的平衡。
4.利益相關者,如投資者、顧客、員工、社會等之間的平衡。
平衡的重要意義,是要改變過去企業只單一注重衡量財務這個落後指標這個問題,還要企業關注其它的先期指標來達成關鍵指標(KPI)衡量上的平衡。這中間最重要的觀念強調不是全部全面性的平衡而是基於公司策略所發展出來的幾個關鍵策略指標。

三 ABC?(Activity-Based Costing)作業基礎成本制如何跟平衡計分卡(Balanced Scorecard)有機融合?

答案是ABC作業基礎成本制跟平衡計分卡關注的重點是截然不同,但是卻又具有互補性的。

之所以不同,是因為ABC作業基礎成本制可以替以服務跟創新為核心策略的企業,提供一個精準反映其產品和服務生產、銷售和客戶關係管理之間所花費的成本。最後產生一個包含精確的獲利能力分析資訊的財務資訊,它可以給企業提供重要的作業成本訊息。雖然有此一優點但它還是一個落後指標,無法提供企業一個如何創造客戶價值的功能。

而平衡計分卡主要的功用就是策略實施的詳細藍圖,它能分析公司如何為客戶及股東創造價值,故與ABC成為互補的系統。可以這樣視之,平衡計分卡關注在策略規劃與實施,而ABC作業基礎成本制則是可以驗證其結果。它提供平衡計分卡一個準確的關鍵績效衡量參數。

因此ABC作業基礎成本制是一種補足傳統成本會計缺陷的系統,而平衡計分卡則是一種價值創造模型,它們為制定和有效執行公司策略提供一個有效且互補的方法。

運用平衡計分卡來執行成本領先策略的公司需要用ABC系統來準確計量關鍵業務流程的作業成本。不然的話基於錯誤的標準成本分攤率所產生錯誤財務資訊,會讓公司制定錯誤的產品定價使得低成本策略無法正確執行,甚至危害到公司財務。

運用平衡計分卡來執行差異化策略的公司需要用ABC系統來確認執行差異化策略創造出來的客戶價值是否大於實現差異化策略所額外增加的作業成本。

若是可以在平衡計分卡中衡量顧客視角的方面增加客戶利潤率分析,這就比傳統的客戶滿意度的衡量更具有相關性。如果ABC可以準確的提供個別的客戶所貢獻出來的利潤,則在有效管理新客戶上會更有效率,例如制定一定比率的暫無利潤貢獻客戶比率來有效提升公司內的支援性資源如研發、行銷的產出效益,讓資源運用在更有效益的地方。當然顧客滿意度是一個領先指標,而客戶利潤分析是一個落後指標。只是當我們若是收到一堆滿意的客戶時卻事後發現無利可圖時,這時所謂的策略不過是一個失敗的策略。

用平衡計分卡制訂策略,讓ABC提供正確的績效衡量結果來驗證策略實施結果這就是兩者的有機結合。